Lecciones aprendidas de la denegación por parte de España de la exención de retención de impuestos sobre el pago de intereses a residentes de la UE con base en GAAR – MNE Tax

Por Ramón Bonell, Profesor Asociado, Universidad Complutense de Madrid

El 16 de diciembre de 2021, la Autoridad Tributaria de España impugnó la exención de retención a cuenta nacional sobre los intereses pagados a residentes de la UE con base en la aplicación de la Regla General Anti-Abuso (GAAR), alegando que el destinatario de los intereses era una entidad conducto y no el usufructuario de las rentas. La medida se produjo poco después del inicio de un procedimiento de auditoría fiscal tras un intercambio espontáneo de información por parte de las autoridades fiscales holandesas.

Cada categoría introduce un aspecto a tener en cuenta en el desarrollo de cada operación relacionada, como cantidad, calidad, relaciones, actividad, influencias, lugar y tiempo.

Las categorías están diseñadas para responder a la pregunta de cuál es la realidad sustancial detrás de cada operación. Incluyen la identificación de cada operación junto con una declaración de su propósito, así como datos específicos sobre quién realiza la operación. También se deben señalar los objetivos claros de cada operación.

Deberán enumerarse, además, las partes que intervienen en la transacción, el lugar y demás hechos que afecten a la actividad económica, incluyendo las características del servicio prestado o de los bienes a transferir.

Es importante que se incluyan todos los detalles cuantitativos y cualitativos junto con los aspectos medibles, así como cualquier contraste con otros bienes o servicios realizados. Cualquier clase relevante o relación de parentesco debe anotarse.

Para poder beneficiarse de las ventajas fiscales previstas en la Directiva 2003/49, la entidad perceptora de los intereses debe cumplir las condiciones previstas en dicha Directiva. Sin embargo, como afirma el Gobierno danés en sus observaciones, puede darse el caso de que grupos de empresas que no cumplan dichas condiciones, pero que se interpongan, entre la empresa que paga los intereses y la empresa que los enajenará, uno o más empresas que cumplan los requisitos formales de dicha directiva. Las cuestiones planteadas por los órganos jurisdiccionales remitentes sobre el abuso de derecho y el concepto de usufructuario han surgido en relación con tales construcciones financieras.

Es relevante al respecto que, para el préstamo, se utilicen financiamientos con recursos propios, capital y patrimonio, en defensa del interés común. Ese interés de que se trata, se devenga sobre el principal; que el perceptor de la participación haya realizado posteriormente una transmisión intragrupo a su sociedad matriz residente en el mismo estado a efectos de la consolidación fiscal de los resultados de acuerdo con las normas vigentes en dicho estado; que los intereses en cuestión se conviertan posteriormente en capital de la empresa prestataria; y, por último, que la mayoría de las personas que el estado de residencia del pagador de los intereses considera beneficiario efectivo de los intereses está legal o contractualmente obligada a transferir los intereses a otra persona; el acreedor del interés está legal o contractualmente obligado a transferir el interés a otra persona; y, por último, la mayoría de las personas que el Estado de residencia del pagador de los intereses considera beneficiarios reales de los intereses son residentes de otros Estados miembros o de terceros países con los que el Reino de Dinamarca ha celebrado un convenio de doble imposición. , de modo que, con arreglo al Derecho danés, no se habría gravado en la fuente si dichas personas hubieran sido los prestamistas y, por tanto, hubieran recibido los intereses directamente del pagador de los mismos.

La prueba de una práctica abusiva requiere, por un lado, un conjunto de circunstancias objetivas que demuestren que, a pesar del cumplimiento formal de los requisitos establecidos por el Derecho de la Unión, no se ha alcanzado el objetivo que éste perseguía y, por otro lado, un elemento subjetivo consistente en la voluntad de obtener una ventaja derivada del Derecho de la Unión creando artificialmente las condiciones necesarias para obtenerla. La concurrencia de cierto número de indicios puede probar la existencia de un abuso de derecho, si son objetivos y concordantes. Dichos indicios pueden consistir en la existencia de sociedades de cometido especial carentes de justificación económica, así como en el carácter meramente formal, la estructura del grupo de sociedades, las operaciones financieras y los préstamos.

Esto significa que un Estado miembro debe negarse a invocar las disposiciones del derecho de la UE cuando se invoquen, no para lograr los objetivos de las disposiciones en cuestión, sino para disfrutar de una ventaja en virtud del derecho de la UE, incluso si las condiciones establecidas a ese respecto solo conocido formalmente.

• Ramón Bonell es profesor asociado de la Universidad Complutense de Madrid.